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Amortissement des immobilisations RAS. RAS et IFRS - principales similitudes et différences. Quelles sont leurs principales différences ?

Un investisseur qui envisage d'investir dans ses titres recherche des informations fiables sur la situation financière d'une entreprise dans les documents comptables. Les grandes entreprises russes présentes sur les marchés mondiaux utilisent deux systèmes comptables. Considérons ces deux systèmes - ce que sont le RAS et les IFRS, ce qu'ils ont en commun et quelles sont exactement les différences fondamentales, ainsi que dans quels états comptables rechercher les données dont l'investisseur a besoin.

IFRS et RAS : définitions

L'abréviation IFRS signifie International Financial Reporting Standards. Ils ont été élaborés et approuvés par un Comité IFRS spécial afin d'unifier le reporting de toutes les sociétés présentes sur le marché mondial.

Attention : les IFRS ont été initialement rédigées pour faciliter la vie des utilisateurs externes des grandes entreprises. Et comme ces utilisateurs comprennent des investisseurs qui ont besoin des données contenues dans les rapports non pas par simple curiosité, mais pour prendre des décisions financières importantes, c'est pour eux que les états financiers IFRS sont conçus. Dans le même temps, les comptables disposent d'une grande liberté d'action et ont le droit de tenir des registres basés sur leur propre professionnalisme, et non sur des normes et réglementations.

RAS – Normes comptables russes, obligatoires pour une utilisation sur le territoire de la Fédération de Russie et représentant un certain ensemble d'actes législatifs et réglementaires qui réglementent strictement le travail des comptables.

Les investisseurs potentiels utilisent les rapports à la fois sous RAS et IFRS. Cependant, les normes RAS rendent ces rapports pratiques pour les autorités réglementaires et fiscales ; ils respectent strictement la documentation nécessaire des transactions - mais leur contenu économique est reflété de manière inexacte ou reste complètement « en coulisses ».

Différences entre RAS et IFRS

Document - jugement

RAS oblige les comptables à tenir des registres basés sur des documents primaires. Pour les autorités fiscales et réglementaires, les documents ont une valeur probante absolue, mais pas l'opinion professionnelle du comptable qui prépare le rapport.

En IFRS, au contraire, dans de nombreuses situations, c'est le jugement professionnel du financier impliqué dans la comptabilité qui est déterminant.

Valeur temps : distorsion – actualisation

L'actualisation est le calcul de la valeur des actifs en tenant compte du facteur temps. Il n'est pratiquement pas utilisé dans RAS. Si une entreprise acquiert des actifs avec un long délai de paiement différé, ils sont comptabilisés à la valeur nominale des paiements. En IFRS, les paiements différés sont actualisés. Et ce n’est qu’un exemple de la différence en matière de comptabilité.

Le RAS ne reflète pas la valeur temporelle des actifs, il est donc impossible de déterminer la valeur réelle des actifs d’une entreprise à partir d’un rapport selon les normes russes.

Coût historique – juste valeur

La distorsion de la valeur des actifs d'une entreprise dans les rapports établis conformément au RAS est renforcée par le fait que le coût historique reste la principale méthode d'évaluation.

Actuellement, RAS utilise la définition de « valeur marchande actuelle ». Certaines réglementations comptables (PBU) recommandent cette utilisation. En pratique, ce n'est rien de plus qu'une conséquence de la convergence proclamée du RAS avec les IFRS. Utiliser la valeur marchande actuelle n’est pas du tout courant.

Selon les IFRS, les passifs et les actifs sont généralement évalués à la juste valeur. Selon les normes internationales, il s'agit du prix de transfert d'un passif ou de vente d'un actif sur un marché organisé au jour de l'évaluation.

Dépréciation d'actifs : non – oui

Dans la pratique comptable du RAS, il n'existe aucun test de dépréciation des actifs à long terme.

Cependant, de tels tests sont prescrits par IFRS 36. Selon les normes internationales, qui prennent en compte les intérêts et les besoins des investisseurs, il est inacceptable d'indiquer dans les états financiers la valeur comptable des actifs qui dépasse les avantages économiques réellement possibles de leur utilisation ou vente.

Certes, dans le PBU russe 14/2007 relatif aux actifs incorporels, il est indiqué depuis dix ans maintenant qu'ils peuvent faire l'objet d'un test de dépréciation. Mais que signifie « ils peuvent » et pourquoi un comptable qui n'est pas chargé d'évaluer les actifs à 100 % et dont le devoir est de plaire aux inspecteurs devrait-il faire cela ?

Et surtout, en ce qui concerne les immobilisations, la norme RAS de contrôle de dépréciation n'est pas du tout prévue.

Revenus et dépenses : écart – conformité

L’un des principes les plus importants des IFRS est bien entendu le principe d’appariement, c’est-à-dire l’appariement des dépenses et des produits. En RAS, ce principe n'est obligatoire que sur papier, mais en pratique il n'est pas observé sans conséquences négatives pour les comptables.

Après avoir identifié les différences fondamentales entre les IFRS et le RAS, nous arrivons à la conclusion que les normes russes induisent les investisseurs en erreur sur la valeur des actifs de l'entreprise. Les chiffres indiqués dans les documents comptables tenus selon le PBU peuvent valoriser l'entreprise à 300 millions de roubles, bien que sa valeur réelle ne dépasse pas 100 millions de roubles.

Pour résumer, on peut dire que lors de la tenue de la comptabilité selon RAS, trois éléments extrêmement importants ne sont pas pris en compte :

valeur temporelle des actifs ;
juste valeur;
dépréciation d'actifs

Ainsi, sur le papier, l'émetteur de titres peut posséder des actifs d'une valeur énorme, mais en pratique, ils sont illiquides.

Répétons que le reporting dans le cadre du RAS est bon pour les agences gouvernementales, mais est mal adapté à la prise de décisions financières par les investisseurs. Ce n'est pas un hasard si les entreprises russes qui se soucient vraiment de l'attractivité de leurs états pour les utilisateurs externes tiennent des registres comptables en utilisant les deux systèmes - RAS et IFRS.

Important! Il existe des sociétés en bourse qui pratiquent même une comptabilité non pas double, mais triple :

selon RAS pour les autorités fiscales et réglementaires ;
selon les normes IFRS à usage externe (principalement pour les investisseurs) ;
selon les IFRS pour la direction de l'entreprise prenant des décisions de gestion

Dans le même temps, toute personne morale (surtout en Russie) est capable de cacher des informations peu attractives pour les investisseurs en jouant avec le reporting.

Il n'est donc pas recommandé de prendre la décision d'investir dans une entreprise sur la base du reporting RAS. Cependant, même si les IFRS sont disponibles, il serait judicieux de rechercher des informations sur l'émetteur dans des études analytiques menées par des experts indépendants. Des concepts tels que l'actualisation et les flux de trésorerie disponibles utilisés dans le reporting seront abordés dans les articles suivants.

Avant de déterminer quelles sont les similitudes et les différences selon RAS et IFRS, décryptons les abréviations et indiquons les caractéristiques de leur application.

Commençons par les concepts : dispositions internes

Les normes comptables russes, ou RAS en abrégé, sont les normes et réglementations en vigueur en matière de comptabilité, ainsi que de reporting, dont l'utilisation est obligatoire par toutes les entités économiques russes. En d'autres termes, le RAS doit être appliqué par toutes les organisations, y compris les institutions budgétaires et les organisations à but non lucratif.

Il convient de noter que le ministère des Finances a élaboré des dispositions et des instructions distinctes pour la comptabilité des employés du secteur public. Par exemple, dans les institutions étatiques et municipales, le plan comptable unifié doit être utilisé (Instruction n° 157n). Cependant, ces normes sont également incluses dans les normes russes - RAS.

Postulats internationaux

Les normes internationales d'information financière, ou IFRS, sont le cadre de reporting et de reporting utilisé par les entreprises internationales. Par exemple, si une organisation utilise des capitaux et des investissements étrangers, possède des succursales à l’étranger ou si l’entreprise investit de manière indépendante dans des entreprises étrangères.

De plus, les IFRS doivent être appliquées par les sociétés dont les actions sont proposées à la vente sur les marchés et bourses de valeurs étrangers. Cette règle s'applique également aux sociétés étrangères dont les actions sont négociées sur les bourses de Moscou.

Malgré le fait que le ministère des Finances ait approuvé l'utilisation des IFRS pour la préparation des rapports comptables sur le territoire de la Fédération de Russie, les autorités de régulation telles que Rosstat ou le Service fédéral des impôts n'accepteront pas les rapports comptables établis selon les règles internationales. Dans le même temps, les partenaires ou investisseurs étrangers ne voudront pas non plus se familiariser avec les rapports exigés par la législation russe.

Le fait est que le bénéfice selon les IFRS et le RAS sont des indicateurs économiques complètement différents. Cependant, ce n’est pas la seule différence entre ces termes. Effectuons une comparaison complète des IFRS et du RAS (tableau).

Normes internationales et russes : comparaison

Le tableau vous aidera enfin à comprendre où les concepts convergent et quelles sont les différences entre les IFRS et le RAS. Examinons donc les principales caractéristiques des normes internationales et russes, en tenant compte des principes de base de la comptabilité. Pour plus de commodité, nous présentons les données sous forme de tableau :

Principe de base de la comptabilité et du reporting	Normes internationales (IFRS)	Normes russes (RAS)
Finalités de la collecte, de la synthèse et de la systématisation des données dans le reporting	L'information financière est utilisée pour analyser la situation actuelle et prendre des décisions de gestion.	Le reporting est nécessaire pour fournir des données aux autorités de régulation.
Caractéristiques de conception	Les transactions ayant le plus grand impact économique sur le résultat financier sont reflétées en premier. De plus, le jugement du comptable en la matière est déterminant.	Tous les faits de la vie économique d'une institution doivent être reflétés dans la comptabilité en conséquence, quelle que soit leur importance économique.
Comptabilisation des revenus et dépenses d'un sujet : le principe de rapprochement des indicateurs	En IFRS, ce principe est strictement observé et aucune exception n'est autorisée.	Bien que ce principe soit inscrit dans la législation russe, il est rarement observé ou violé dans la pratique.
Période de déclaration	Pour les rapports établis selon les principes internationaux, la période peut être déterminée arbitrairement. Autrement dit, il n’y a aucun lien avec l’année civile.	Des exceptions sont prévues uniquement pour les entreprises et organisations nouvellement créées (date de création - 31 décembre).
Reporting consolidé	Il s'agit de la génération de données de reporting dans leur ensemble pour un groupe d'entités interdépendantes. Par exemple, des rapports sont compilés pour la société dans son ensemble, y compris le siège social et les divisions et succursales distinctes.	La consolidation des rapports est largement utilisée dans le secteur budgétaire. Ainsi, par exemple, toutes les institutions sont tenues d'établir un bilan individuel, puis d'envoyer le rapport à un responsable supérieur pour consolidation. En conséquence, les rapports budgétaires sont générés non seulement séparément pour les institutions, mais également pour les gestionnaires, les directeurs généraux, etc.
La procédure de détermination de l'assiette fiscale	Déterminé par la direction de l'entreprise, dépend du mode choisi pour rembourser la valeur comptable des actifs de l'entreprise.	Individuel pour chaque obligation fiscale, réglementé par le Code des impôts de la Fédération de Russie. Pour l'essentiel, l'assiette fiscale est déterminée comme la différence entre les revenus perçus et les dépenses engagées (par exemple, impôt sur le revenu des personnes physiques, impôt sur le revenu, fiscalité simplifiée 15 %).
	Les rapports peuvent être générés dans la monnaie fonctionnelle. Rappelons que la monnaie fonctionnelle d'une entreprise est l'unité monétaire dans laquelle les principaux types de paiements sont effectués, ainsi que dans laquelle les revenus sont reflétés (reçus).	La tenue de registres ainsi que la préparation d'états financiers ne sont autorisées qu'en roubles. Toutes les transactions effectuées en devises étrangères sont sujettes à conversion de la manière prescrite.

Malgré la différence significative entre les IFRS et le RAS, le ministère des Finances de la Fédération de Russie tente d'aligner les normes russes sur les exigences internationales. Bien entendu, il est trop tôt pour parler d’identité complète. Cependant, certaines différences significatives ont été éliminées avec l'introduction de nouvelles normes RAS.

Les résultats des activités industrielles et financières de toute entreprise russe doivent être reflétés dans les rapports soumis à la fin de chaque période de référence à diverses autorités - des services statistiques et des fonds extrabudgétaires aux inspections du Service fédéral des impôts. Le reporting comptable dans notre pays est basé sur des règles strictement réglementées, unies par une seule abréviation - RAS . Essayons de comprendre ces définitions spécifiques complexes et de connaître les exigences qu'elles imposent à la préparation des états financiers.

Qu'est-ce que RAS en comptabilité

Les normes comptables russes, que signifie RAS, sont un ensemble de normes et réglementations comptables (PBU) légalement approuvées, qui réglementent très strictement la comptabilité et la préparation des états financiers.

La connaissance de RAS est obligatoire pour les travailleurs financiers des entreprises russes. Il existe tout un ensemble de documents législatifs qui sont devenus la base du RAS et dont l'utilisation est obligatoire par les entreprises dans toute la Russie (à l'exception des banques/organismes de crédit dont les activités sont soumises aux règles émises par la Banque centrale de la Fédération de Russie). Il s'agit notamment de la loi « sur la comptabilité » du 6 décembre 2011 n° 402-FZ, du plan comptable avec mode d'emploi, du règlement sur la comptabilité et le reporting, ainsi que de 24 PBU qui expliquent divers aspects de la comptabilité.

Monnaie du bilan et comptabilité dans les entreprises russes

Tous les documents répertoriés, qui représentent les bases du RAS, interprètent également les règles de comptabilité : les états financiers, ainsi que la comptabilité des biens immobiliers et des actifs monétaires, les passifs, les transactions commerciales sont effectués dans la monnaie nationale de la Fédération de Russie - les roubles. , et la documentation de toutes les transactions commerciales de chaque entreprise est exclusivement en russe . Lors de partenariats avec des entreprises étrangères, les documents primaires acceptés pour la comptabilité doivent être traduits mot par mot en russe, s'ils sont compilés dans une autre langue.

Rapports selon RAS

Les rapports intermédiaires sous RAS sont préparés trimestriellement. Lorsque l’année civile se termine, l’exercice financier se termine également. La date de reporting légalement fixée est le 31 décembre. Les résultats des activités de l'année sont reflétés dans les états financiers annuels de la société. Il est formé de :

bilan;
rapports – sur les résultats financiers, les flux de capitaux, les flux de trésorerie ;
les pièces jointes aux formulaires prévus par la loi ;
note explicative;
un rapport de l'auditeur confirmant l'exactitude de la comptabilité (pour les organisations avec un rapport de l'auditeur obligatoire).

La composition du rapport intermédiaire est identique à celle du paquet annuel de formulaires à l'exception du rapport du commissaire aux comptes.

États financiers consolidés selon RAS

Les holdings nationales, qui disposent d'une structure étendue de filiales et de divisions dépendantes, établissent des états consolidés, c'est-à-dire qu'elles regroupent les résultats dans un rapport général pour l'entreprise. Les techniques de consolidation reposent sur la systématisation des informations reflétant la situation financière, l’évolution et les résultats des activités de l’organisation. L'établissement des états financiers consolidés est réglementé par la loi « sur les états financiers consolidés » du 27 juillet 2010 n° 208-FZ. Il contient les exigences de base pour la conception, la présentation et la divulgation des rapports pour presque toutes les entreprises et groupes d'entreprises, à l'exception de ceux appartenant au secteur public, municipal ou constitué par des dotations budgétaires.

Les états consolidés se composent d'un bilan consolidé, d'états de résultats financiers, de flux de trésorerie, de variations de capital et de leurs annexes. Il est soumis à la Banque centrale de la Fédération de Russie dans les 3 ans suivant la fin de l'exercice ; certaines sociétés, en fonction des exigences de la loi et de la Banque centrale de la Fédération de Russie, soumettent également des rapports consolidés trimestriels intermédiaires.

Utilisateurs internes et externes des rapports préparés conformément au RAS

Les informations provenant des états financiers préparés conformément au RAS sont requises :

les utilisateurs internes - fondateurs, dirigeants, propriétaires des biens de l'entreprise, pour prendre des décisions éclairées pour le développement ultérieur de l'entreprise ;
utilisateurs externes - créanciers, investisseurs pour analyser la situation actuelle et agences gouvernementales, par exemple le Service fédéral des impôts à des fins fiscales, vérifiant le respect des normes établies, calculant les taxes et les frais.

Ainsi, les RAS, dont le décodage et l'essence sont abordés dans la publication, sont un ensemble de documents qui dictent le cadre de la comptabilité et la préparation des formulaires d'information financière.

Les RAS sont des normes fondées sur des règles, tandis que les IFRS sont des normes fondées sur des principes.

Les IFRS sont essentiellement un ensemble de principes régissant la préparation des états financiers. Les IFRS n’ont pas pour objectif de réglementer toutes les nuances de l’information financière.

Les états financiers préparés conformément au RAS visent toujours à répondre aux besoins d'information des autorités fiscales et autres autorités de régulation. En conséquence, les informations financières des sociétés sont classées et présentées conformément aux lois fiscales. Les états financiers sont obligatoires ou peuvent être utiles à divers utilisateurs dans le cadre des activités commerciales. Pour garantir cela, les rapports doivent être revus et réécrits avant de pouvoir être compris et utiles.

La pratique RAS ne permet pas à la direction (personnel de direction) d'utiliser son jugement lors de la prise de décisions. Cela conduit généralement à une augmentation de la valeur comptable des actifs par rapport à leur juste valeur marchande, à une surestimation de la durée de vie utile des actifs, etc.

Malgré le fait que les principes du RAS soient similaires aux principes des IFRS, leur application pratique comporte des lacunes. Dans la pratique, la forme prime sur le fond ; les entreprises ne suivent pas toujours la méthode de la comptabilité d'exercice ou le principe de prudence face aux pertes éventuelles. Dans RAS, ces facteurs se combinent et surestiment la rentabilité et le coût réels d’une entreprise.

Le système comptable russe n’a pas pour objectif de présenter une image fiable et objective de la situation financière et des performances d’une entreprise. Les entreprises sont habituées à manipuler les états financiers à leur avantage.

RAS ne prend pas en compte l'évolution du pouvoir d'achat du rouble, ce qui rend impossible la comparaison des résultats d'exploitation sur plusieurs années dans des conditions de forte inflation.

Les domaines de différence sont déterminés par un certain nombre de circonstances. Indiquons-les.

1. L'éventail des utilisateurs des états financiers et les finalités de leur préparation. La comptabilité russe connaît actuellement une période de transition. Jusqu’à récemment, le principal utilisateur des déclarations était l’administration fiscale. Mais progressivement, la comptabilité se sépare de la comptabilité fiscale. La comptabilité n’est plus autant dans l’intérêt du Service fédéral des impôts qu’auparavant. Ainsi, les anciens utilisateurs s’y intéressent beaucoup moins. Cependant, les nouveaux utilisateurs sont des prêteurs, des investisseurs, des propriétaires, etc. - ne sont pas encore apparus. Contrairement à l’Occident, où leur cercle s’est constitué depuis assez longtemps. C’est à leurs intérêts que répondent les IFRS, en garantissant une réflexion adéquate des résultats des activités économiques dans le reporting de l’entreprise.

Tableau 1 Différences conceptuelles entre RAS et IFRS

Principes et hypothèses

Continuité de l'activité	Il est supposé que l'entreprise n'a ni l'intention ni la nécessité de cesser ou de réduire considérablement ses activités dans un avenir prévisible.	Toutes les entreprises n'appliquent pas réellement le principe de continuité lors de l'établissement des états financiers : certaines d'entre elles sont au bord de la faillite, d'autres ne peuvent garantir la stabilité des entreprises dans le futur. De plus, une présentation financière négative d'une entreprise est faite pour des raisons fiscales
Cohérence des politiques comptables	Les méthodes comptables de l'entreprise ne sont soumises à aucun changement sauf nécessité manifeste	Le reporting est effectué conformément aux dispositions légales et réglementaires en vigueur, en constante évolution. Les états financiers ne reflètent pas l'impact des changements de méthodes comptables
Méthode d'accumulation	Les revenus (dépenses) de l'entreprise sont attribués à la période au cours de laquelle ils ont été effectivement reçus (encourus)	Les revenus et dépenses d’une entreprise ne sont pas toujours attribués aux périodes au cours desquelles ils se sont effectivement produits. Par exemple, RAS ne permet pas d'évaluer les dépenses qui ne sont pas justifiées par des documents, malgré le fait que les avantages économiques associés à ces dépenses ont déjà été perçus.
Matérialité	Le reporting inclut uniquement les éléments comptables pouvant affecter la prise de décision.	La liste des éléments de déclaration est déterminée par le ministère des Finances de la Fédération de Russie. Les procédures comptables pour certains articles non essentiels sont complexes et lourdes pour le système comptable, par exemple la comptabilisation des articles de faible valeur et d'usure.
La prédominance de l'essence sur la forme	Les résultats des opérations et des transactions sont reflétés conformément à la situation réelle	La réflexion des transactions et des transactions est soumise aux exigences réglementaires, la forme domine donc le contenu
Prudence (conservatisme)	Toutes les mesures nécessaires sont prises pour éliminer l'incertitude afin d'éviter une surestimation des actifs ou des revenus et une sous-estimation des passifs et des dépenses.	Le principe de prudence n'est pas observé partout. Par exemple, le principe de l'évaluation au plus bas du coût ou de la valeur marchande est rarement utilisé dans la pratique comptable russe, ou aucune provision n'est constituée pour l'obsolescence des articles en stock.

2. Le rôle du jugement professionnel du comptable. Une différence sérieuse entre le système comptable russe et les IFRS réside dans notre manque de pratique du jugement professionnel d'un comptable. La comptabilité russe attribue au comptable le rôle d'exécuteur des lois, règlements, lettres et instructions. Cela ne l'oblige pas à exprimer son propre jugement. Ainsi, le PBU 4/99 indique clairement que les états financiers générés sur la base des règles établies par les actes réglementaires en matière de comptabilité sont considérés comme fiables et complets.

Conformément aux IFRS, les principaux critères du système comptable sont des principes et non des règles. Il est impossible d’établir des règles pour tous les cas qui surviennent dans la pratique des affaires. Les IFRS attribuent un rôle particulier aux principes : pour un comptable occidental, ils constituent une sorte de canon. Le jugement comptable professionnel est formé sur la base des principes IFRS. Et sur la base des besoins objectifs d'une entreprise particulière et du jugement professionnel du comptable, la liste des éléments des états financiers, le niveau de matérialité et la pertinence des informations pour les utilisateurs sont déjà déterminés. Dans la comptabilité russe, tout cela est encore de nature déclarative.

3. Différences avec les IFRS dans les principes comptables eux-mêmes. En comptabilité russe, il n'existe pas de document réglementaire distinct similaire aux principes des IFRS. Les principes de reporting sont mentionnés dans le PBU 1/98 « Méthodes comptables d'une organisation », mais ils diffèrent également considérablement de ceux établis par les IFRS. Ainsi, la mise en œuvre du principe de la prédominance de l'essence sur la forme dans les conditions russes est pratiquement impossible en raison du respect obligatoire des exigences des documents réglementaires. Le principe de comptabilité d'exercice, défini par le PBU 1/98 comme l'hypothèse de la certitude temporaire des faits de l'activité économique, n'est pas non plus inconditionnel. En pratique, les revenus et dépenses d’une entreprise ne sont pas toujours imputés aux périodes au cours desquelles ils se sont effectivement produits.

Quant au principe de comparabilité, dans le contexte d'évolution constante de la législation et de la situation économique, les informations ne peuvent être considérées comme comparables. Étant donné que les rapports russes ne prennent pas en compte l'évolution du pouvoir d'achat du rouble, il est tout simplement impossible de comparer les résultats des performances sur plusieurs années dans des conditions d'inflation. Et selon la norme IFRS 29 « Information financière dans un environnement hyperinflationniste », « l'égalisation » du pouvoir d'achat d'une monnaie dans une économie inflationniste est obligatoire. En plus de ce qui précède, il convient de noter que, contrairement à la comptabilité russe, où les rapports doivent être préparés uniquement en roubles, les normes internationales permettent d'établir les rapports dans la devise fonctionnelle de l'entreprise.

Le principe de prudence est également rarement respecté, car les entreprises russes préfèrent souvent ne pas procéder à une nouvelle évaluation pour dépréciation.

4. Différences avec les IFRS dans les méthodes d'évaluation des éléments des états financiers. Les normes internationales favorisent de plus en plus l'évaluation à la juste valeur, qui est définie comme le montant de trésorerie qui serait suffisant pour acquérir des actifs ou régler des passifs dans le cadre d'une transaction entre des parties bien informées et consentantes dans des conditions de concurrence normale. Une approche similaire est déjà utilisée dans l'évaluation des immobilisations (une approche alternative), des revenus, des instruments financiers, des actifs incorporels, des immeubles de placement, des paiements de retraite et des baux. Le Board de l'IASB envisage d'étendre cette méthode à d'autres objets comptables.

L'objectif d'une évaluation à la juste valeur est de fournir à l'utilisateur des informations sur la situation financière et la performance d'une entité sur la base du coût réel plutôt qu'historique. Cette approche garantit l'importance et l'utilité des informations présentées dans le reporting, car elle permet de déterminer la véritable valeur de l'entreprise. Ainsi, dans la comptabilité des pays occidentaux, lors de l'évaluation de la juste valeur, la méthode de la valeur actualisée des flux de trésorerie peut être utilisée, que la plupart des comptables russes ne connaissent même pas. Et la réponse à la question de savoir si, dans les rapports russes, la valeur comptable, par exemple, des immobilisations diffère de la valeur réelle, est évidente.

5. Différences dans la procédure comptable des objets eux-mêmes (stocks, immobilisations, immobilisations incorporelles, etc.) et dans le reporting (voir tableau 2).

Tableau 2 Analyse comparative des principales dispositions du RAS et des IFRS

Indice			commentaires

Immobilisations
Critères de reconnaissance	existence de droits de propriété; disponibilité des documents; la capacité de générer des revenus ; période d'utilisation - plus de 12 mois	la capacité de générer des revenus ; période d'utilisation - plus d'une période de déclaration (année)	L’approche de l’évaluation initiale est généralement la même. La principale différence est que conformément aux IFRS, le coût des immobilisations acquises peut comprendre une réserve pour leur démantèlement futur.
Dépréciation	Méthodes : linéaire, dégressif ; par la somme des durées de vie utiles, proportionnelles au volume de production. La durée d'utilité est fixée par l'entreprise. Peut être révisé en cas de modernisation et de reconstruction	Méthodes : régularisation linéaire, solde dégressif, somme des années, somme des postes. La durée d'utilité est fixée par l'entreprise. Peut être révisé s’il est évident qu’il n’est pas défini avec précision	Des différences dans l’amortissement cumulé peuvent survenir. Dans le reporting IFRS, il n'y a pas de notion d'immobilisations entièrement amorties. Selon les normes IFRS, le mode d'amortissement retenu peut être modifié
Actifs incorporels
Critères de reconnaissance	manque de structure matérielle; la séparabilité des autres biens ; utilisation à des fins de production ; période d'utilisation - plus de 12 mois ; aucune vente ultérieure n'est envisagée ; la capacité de générer des revenus ; disponibilité des documents	un actif non monétaire qui n’a aucune forme physique ; Possibilité d'identification. Une condition suffisante pour cela est la séparabilité des autres biens ; la capacité de générer des revenus ; possibilité d'évaluation fiable	Les IFRS comptabilisent les immobilisations incorporelles dont la durée d'utilité est inférieure à 12 mois. Pour comptabiliser une immobilisation incorporelle, IFRS 38 n'exige pas la présence de documents dûment signés (droits légaux)

Critères de reconnaissance	disponibilité des documents; période d'utilisation (ventes) - moins de 12 mois	la capacité de générer des revenus ; les risques et les avantages liés à la propriété ont été transférés à l'entité à la suite d'événements passés ; période d'utilisation (ventes) - moins d'une période de déclaration (année)	Dans le reporting IFRS, les stocks non documentés (par exemple, les fournitures non facturées) doivent être comptabilisés si les risques et avantages de leur possession ont été transférés à l'entreprise.
Méthodes de radiation des stocks	FIFO, LIFO, au coût moyen, au coût unitaire	FIFO, au coût moyen pondéré	Coût des stocks en fin de période. Et le coût de production peut également différer considérablement si l'entreprise utilise différentes méthodes d'amortissement des stocks.

Critères de reconnaissance	l'organisation a le droit de percevoir des revenus conformément à l'accord ; le montant des revenus peut être déterminé ; il est certain qu'une augmentation des avantages économiques résultera d'une transaction particulière ; les dépenses qui ont été ou seront engagées dans le cadre de cette opération peuvent être déterminées ; la propriété du produit (marchandises) a été transférée à l'acheteur, ou le travail a été accepté par le client (service fourni) ; le montant des revenus doit être documenté. Dans la plupart des cas, les revenus sont comptabilisés selon la méthode de la comptabilité d'exercice.	l'entreprise a transféré des risques et des avantages importants liés à la propriété des marchandises à l'acheteur ; le montant des revenus peut être estimé de manière fiable ; il est hautement probable que les avantages économiques associés à la transaction reviendront à l'entreprise ; les coûts encourus ou attendus dans le cadre de la transaction peuvent être estimés de manière fiable ; l'entreprise ne contrôle plus les marchandises vendues. Les revenus sont comptabilisés selon la méthode de la comptabilité d'exercice	Très probablement, il n'y aura pas de différences significatives dans la comptabilisation des revenus. Cependant, dans certains cas, des divergences sont possibles. Par exemple, l'échange de biens similaires, selon les IFRS, ne génère pas de revenus. De plus, les normes internationales ne contiennent pas d'exigences concernant les preuves documentaires obligatoires des revenus. Parfois, RAS peut utiliser la méthode de trésorerie comme méthode alternative de comptabilisation des revenus.

Critères de reconnaissance	la dépense est effectuée conformément à un accord spécifique, aux exigences légales et aux usages commerciaux ; le montant des dépenses peut être déterminé ; Il est certain que la transaction entraînera une réduction des avantages économiques. Les dépenses sont généralement comptabilisées selon la méthode de la comptabilité d'exercice. Les dépenses doivent être documentées	la quantité de débit peut être mesurée de manière fiable ; il y a une diminution des avantages économiques futurs associée à une diminution d'un actif ou à une augmentation d'un passif. Les dépenses sont comptabilisées selon la méthode de la comptabilité d'exercice	Les critères de comptabilisation des dépenses sont comparables, à une exception près : les IFRS n'établissent pas d'exigences en matière de documentation obligatoire des dépenses. Dans la comptabilité russe, il est possible de prendre en compte les dépenses selon la méthode de trésorerie

Il convient de noter qu'en juillet 2004, le ministère des Finances a annoncé le Concept pour le développement de la comptabilité et du reporting en Russie pour les années à venir, selon lequel les entreprises russes devraient passer complètement aux IFRS d'ici 2010. En 2006, il était prévu de adopter une nouvelle édition de la loi « sur la comptabilité », dans laquelle des propositions devaient être élaborées pour consolider dans la législation le rôle des acteurs professionnels du marché et d'autres organismes publics intéressés dans la réglementation de la comptabilité et du reporting, des exigences générales pour les registres comptables ont été élaborées, ainsi que des propositions pour le développement d'un système de certification des comptables basé sur les normes de la Fédération internationale des comptables, mais une telle édition n'a pas été acceptée.

Le reporting russe se concentre principalement sur la fiscalité. Les rapports préparés conformément aux IFRS reflètent les intérêts des investisseurs et des actionnaires. La liste des différences donnée dans cette section n’est pas exhaustive. Il illustre simplement les problèmes des différentes approches (russe et occidentale) du reportage.

1. Devise de présentation (IFRS 21)

Les rapports russes doivent être présentés en roubles. Lors de la préparation de rapports selon les IFRS, un travailleur financier peut utiliser n'importe quelle devise de présentation : dollars américains, euros et livres sterling.

Dignité. En présentant les états financiers en dollars américains, il est possible d'obtenir une meilleure comparabilité des états financiers des plus grandes entreprises russes avec ceux de leurs concurrents occidentaux.

Défaut. Les entreprises russes qui, pour une raison ou une autre, ont choisi une devise étrangère pour leurs rapports selon les IFRS sont condamnées à préparer deux ensembles de documents - l'un en roubles, le second en devises étrangères.

Quoi qu'il en soit, compte tenu de la convertibilité limitée du rouble, il est difficile d'espérer que dans un avenir proche, les partenaires occidentaux des entreprises russes accepteront le reporting (même s'il est préparé selon les IFRS) en roubles, plutôt qu'en euros ou en dollars américains. .

À mon avis, ce problème peut être résolu si les rapports russes peuvent également être générés en devises étrangères. Dans le même temps, tous les rapports statistiques et fiscaux peuvent être générés en monnaie nationale.

2. Période de reporting (IFRS 1)

Conformément aux documents russes, l'exercice financier de toutes les entreprises commence le 1er janvier et se termine le 31 décembre.

Il n’existe aucune restriction de ce type dans IFRS 1 Présentation des états financiers. Autrement dit, une entreprise occidentale détermine elle-même le début et la fin de l’exercice. Par exemple, la société pharmaceutique japonaise Yamanouchi commence son exercice financier le 1er mars et se termine les 28 et 29 février.

Par ailleurs, de nombreuses entreprises lient leur exercice non pas à l'année civile, mais à un cycle de 52 semaines (article 51 d'IFRS 1). Il s’agit du système dit « 4 + 4 + 5 », lorsque l’exercice commence par exemple le lundi. Les quatre premières semaines constituent le premier mois du trimestre, les quatre secondes constituent le deuxième mois du trimestre et les cinq semaines suivantes constituent le troisième mois du trimestre. Et ainsi de suite. Un tel système est très pratique pour relier la comptabilité financière et le reporting de gestion d’une entreprise. Naturellement, avec cette approche, l’année peut commencer et se terminer à tout moment. Par exemple, l'exercice 2003 de Cisco s'est terminé le 26 juillet 2003.

Dignité : le droit de choisir. De nombreuses entreprises peuvent choisir la période de reporting de manière à ce que le pic d'activité se produise au milieu de l'exercice financier. Dans ce cas, les états financiers tiendront mieux compte de cette répartition annuelle : par exemple, pour les cabinets d'audit, il s'agit de la période novembre - avril, donc l'exercice des plus grands cabinets d'audit commence le 1er août et se termine le 31 juillet. . De plus, se concentrer sur le système « 4 + 4 + 5 » relie au mieux la formation des rapports financiers aux données de comptabilité de gestion.

Inconvénient du système russe rigide. Les divisions russes des entreprises occidentales qui ont choisi une période autre que le 1er janvier comme exercice financier seront contraintes de prendre en compte le « chevauchement » des dates de reporting. Par exemple, dans les divisions russes de la société Yamanouchi, les données de janvier et février seront incluses dans le « nouveau » reporting russe et dans « l'ancien » reporting occidental (l'année dernière). Et ce sont des coûts supplémentaires.

Les mérites du dur système russe. L'uniformité des dates de début et de fin de la période de déclaration augmente la comparabilité des déclarations, réduit le risque de manipulation des déclarations et relie les déclarations statistiques, fiscales et comptables entre elles.

3. Plans comptables (meilleures pratiques et projet XBRL)

Les IFRS ne réglementent en aucune manière les plans comptables des entreprises. Ainsi, la base de la construction d'un plan comptable pour la plupart des entreprises occidentales repose sur les principes suivants :

Les cinq éléments de base de la comptabilité sont l'actif, le passif, le capital, les revenus et les dépenses ;

Les deux principaux états financiers révélant ces éléments sont le bilan et le compte de résultat ;

Équations d'équilibre de base.

Actif = Passif + Capital + (Revenus - Dépenses) - cette relation montre les sources de formation des actifs ;

Actif - Passif = Capital = Actif net - cette relation définit le capital comme le résidu entre l'actif et le passif.

La dynamique du mouvement des objets comptables en IFRS est présentée dans la Fig. 2.

Riz. 2

La structure du plan comptable IFRS suit la structure des deux rapports principaux. Illustrons avec un exemple :

Bilan

1000 actifs

1100 Actifs à long terme

1110 Immobilisations incorporelles

1120 Immobilisations

1130 Placements financiers à long terme

1200 Actifs circulants

1210 Comptes à recevoir

1220 espèces

Engagements 2000

2100 Passifs à long terme

2110 Comptes créditeurs à long terme

2120 Prêts à long terme

2200 Passifs courants

2210 Partie courante du passif à long terme

2220 Taxes et frais

2230 Autres passifs courants

3000 Capital

3100 Capital social

3110 Capital déclaré

3120 Capital libéré

3130 Actions propres achetées aux actionnaires

3200 Prime d'émission

3300 Bénéfices (pertes) des années précédentes

3400 Bénéfice (perte) de la période en cours

Profit et perte

4000 Revenu

4100 Chiffre d'affaires

4200 Autres revenus

5000 dépenses

5100 Coût des marchandises vendues

5200 Frais généraux, de vente et d'administration

6000 Impôts sur le revenu

6100 Charge d'impôt sur le revenu

7000 Revenus extraordinaires (nets)

8000 Dépenses extraordinaires (net)

9000 Bénéfice (perte) net de la période de reporting

Les capitaux propres apportés par les actionnaires (capital social, prime d'émission, etc.) et les capitaux empruntés (passifs sous forme de prêts et d'emprunts), que la société elle-même reçoit de tiers, sont à l'origine de la constitution du patrimoine de la société - les ressources dont elle attend des bénéfices économiques.

Les actifs de l'entreprise (immobilisations, matières premières et fournitures, biens destinés à la revente, etc.) acquis en capital et en passif deviennent des dépenses (coût des marchandises vendues par exemple). Ils généreront par la suite des revenus pour l’entreprise (par exemple sous forme de revenus).

Enfin, les bénéfices de l'entreprise augmentent le capital, rendant les propriétaires de l'entreprise plus riches qu'ils ne l'étaient au moment où ils ont investi dans l'entreprise.

Afin de voir ce mouvement des objets comptables, le plan comptable IFRS se compose de deux sections - les comptes de bilan (comptes permanents) et les comptes de profits et pertes (comptes temporaires qui ont un solde nul au début de l'exercice).

Le plan comptable dans le système IFRS, développé par l'organisation, sans aucune « réforme du bilan » permet de voir les principaux indicateurs financiers déjà dans un simple bilan.

En effet, lors de la prise en compte des opérations comptables, avec cette approche, ce ne sont pas les comptes comptables qui correspondent, mais les postes du bilan et du compte de profits et pertes. Et cela conduit à une évaluation plus adéquate par le comptable des opérations financières et commerciales et de leur impact sur les états financiers.

Le principe de construction du plan comptable russe repose sur un autre modèle : la circulation des fonds des entreprises (voir Fig. 3).

Principales sections du plan comptable russe :

Section I : Actifs non courants (comptes 01 à 09)

Section II : Inventaire (comptes 10 à 19)

Section III : Coûts de production (comptes 20 à 39)

Section IV : Produits et marchandises finis (comptes 40 à 49)

Section V : Trésorerie (comptes 50 à 59)

Section VI : Calculs (comptes 60 - 79)

Section VII : Capital (comptes 80 à 89)

Section VIII : Résultats financiers (comptes 90 à 99)

Comptes hors bilan (comptes 001 - 011)

Le plan comptable russe n'est pas lié à la structure des principaux états financiers. En conséquence, le chef comptable, lors de la préparation des rapports, est obligé de « traduire » les données préparées selon le plan comptable de la « circulation des fonds de l'entreprise » en états financiers montrant une évaluation de l'actif, du passif, du capital, des revenus et dépenses.

Les mérites de l’approche anglo-saxonne. La forme libre du plan comptable occidental permet de créer rapidement des formulaires de reporting.

Inconvénient de l’approche anglo-saxonne. Manque d'unification des plans comptables. Mais cette lacune est comblée par les recommandations du comité Extensible Business Reporting Language (XBRL, www.xbrl.org).

Inconvénient du plan comptable russe. Absence totale de liens « automatiques » avec les principaux formats de rapport.

4. Trésorerie (IFRS 7)

Il semble qu'il puisse y avoir une différence dans l'évaluation de la trésorerie et des équivalents de trésorerie dont dispose une entreprise ? À première vue, les postes des bilans préparés selon les normes IFRS et PBU devraient être les mêmes. Et pourtant, ce n’est pas le cas.

Comment se fait l’évaluation dans la comptabilité russe ? Le chef comptable prend le solde du compte 50 (par exemple, 1 000 roubles), analyse le solde du relevé bancaire de contrôle du compte 51 (par exemple, ce montant à la date de reporting était de 2 000 000 de roubles). Ajoute le solde sur le relevé bancaire du compte en devise étrangère 52 (par exemple, 1 500 000 RUB). En conséquence, il reçoit un montant de 3 501 000 roubles. et le reflète dans le bilan.

Cependant, du point de vue des IFRS, tous ces montants ne répondent pas à la définition de trésorerie et équivalents de trésorerie pouvant être convertis en trésorerie dans un délai de 90 jours. Supposons que dans le compte 50, le sous-compte « Documents de trésorerie » comprend un billet d'avion d'un montant de 950 roubles, acheté pour un employé en voyage d'affaires. Hélas, le ticket ne deviendra plus de l'argent liquide - il s'agit d'une pure « dépense de la période en cours » et non d'un « atout ». Un autre exemple est la saisie d'un compte courant par l'administration fiscale. Enfin, le montant du compte en devises est un prêt à long terme reçu par l'organisation avec une condition de solde minimum - et ce solde est de 500 000 roubles.

Calculons le montant des fonds dont dispose réellement l'organisation : 50 roubles. au box-office, 0 frotter. sur le compte courant, 1 000 000 de roubles. - sur un compte en devises. Total - 1 000 050 roubles.

D'un point de vue décisionnel, le deuxième montant (selon les normes IFRS) reflète plus fidèlement la situation de l'entreprise.

D'un autre côté, qu'importe, par exemple, que l'entreprise ait 2 000 000 de roubles sur son compte courant si elle ne peut pas utiliser un centime de ce montant ?

5. Immobilisations (IFRS 16)

Lors de la comptabilisation des immobilisations en IFRS, les valeurs de liquidation et d'amortissement sont très souvent utilisées.

Par exemple, une entreprise a acheté une voiture pour 10 000 $. e. et va le vendre à la fin de sa durée de vie pour 1000 USD. E. Dans ce cas, le coût de vente sera de 600 USD. E. Dans ce cas, la valeur de récupération de la voiture sera de 400 USD. par exemple (1 000 - 600). Et le coût de l'amortissement ne sera pas de 10 000 USD. e., et 9600 cu. E. Exactement 9 600 USD. e. seront dépréciés (remboursés en fonction de l'utilisation), et les 400 cu restants. E. L'entreprise remboursera via la vente de la machine.

En comptabilité russe, l'amortissement sera de 10 000 USD. C'est-à-dire que, d'une part, surestimera l'estimation des dépenses d'amortissement et, d'autre part, ne comparera pas tout à fait correctement ces dépenses avec les revenus.

6. Stocks (IFRS 2)

Dans la comptabilité russe (PBU 5), les réserves désignent la propriété d'une entreprise. En comptabilité internationale (IFRS 2), les stocks désignent des actifs. Les IFRS interdisent (à compter du 1er janvier 2005) la méthode comptable LIFO. L'IFRS 2 inclut également les travaux en cours comme inventaire, mais les normes russes ne réglementent pas la comptabilisation des travaux en cours.

7. Location (IFRS 17)

Dans le cadre d'un contrat de crédit-bail en comptabilité russe, l'objet loué peut être inscrit soit au bilan du locataire, soit au bilan du bailleur. En IFRS, ces biens sont pris en compte uniquement par le locataire afin de donner une évaluation plus précise de ses actifs et passifs. Les intérêts au titre d'un contrat de location selon les IFRS ne sont pas pris en compte de manière uniforme (comme dans la comptabilité russe), mais en fonction du montant de la dette principale impayée. Les intérêts sont calculés à un taux composé, selon la méthode de calcul actuarielle ou cumulative.

8. Créances clients (IFRS 1)

Selon les IFRS, une évaluation des créances ne peut être effectuée sans évaluer la réserve pour pertes éventuelles des débiteurs douteux. Pour ce faire, un rapport sur l'ancienneté des créances (créances en souffrance) est généré.

La constitution d'une telle réserve donne une estimation plus prudente des fonds qui afflueront dans l'organisation. Disons qu'au cours de la période de référence, l'entreprise a vendu des biens et fourni des services pour 1 000 000 USD. e. Dans le même temps, l’expérience passée de l’organisation montre que 5 pour cent des factures ne sont jamais payées par les clients. Quel chiffre est le plus correct pour estimer les fonds qui afflueront dans l’entreprise : 1 000 000 $. soit seulement 950 000 USD. e.? Bien sûr, j’aimerais recevoir la totalité de 1 000 000 USD. C'est vrai, mais la vie, hélas, fait ses propres ajustements...

9. Chiffre d'affaires (IFRS 18)

Lors de l'estimation du chiffre d'affaires en IFRS, les entreprises prennent toujours en compte la substance économique de la transaction, et non sa forme juridique. Ainsi, lors de la préparation des états financiers occidentaux, les « revenus » provenant des opérations de cession-bail ou des ventes de pensions de titres sont exclus des postes de revenus.

Donnons un exemple. L'entreprise a vendu son usine pour 90 000 000 USD. E. aux conditions de cession-bail. Autrement dit, elle a reçu des fonds et est devenue locataire de sa propre usine, la rachetant en sa propre propriété, disons, dans 10 ans.

Dans les rapports russes, ce montant sera inclus dans les résultats financiers (revenus), puisque l'accord portait sur la vente de l'usine. Mais en IFRS, ce montant ne sera pas reflété dans le compte de résultat, puisqu'en fait l'entreprise a simplement reçu un prêt garanti par sa propre usine.

Quelle estimation de revenus est la plus juste : 90 000 000 USD ? e. ou 0 ? La réponse est évidente : il n’y avait aucun revenu. Il n'y a eu qu'un prêt reçu.

10. Comptes créditeurs (IFRS 1)

Lors de la préparation des états financiers selon les IFRS, la « partie courante des passifs à long terme » est transférée des postes créditeurs à long terme. Par exemple, une entreprise bénéficie d'un prêt de 500 000 roubles. Parmi eux, 100 000 roubles. doit être remboursé dans les 12 prochains mois. Le préparateur des états financiers effectuera toujours les écritures suivantes :

Dr « Comptes créditeurs à long terme » - 100 000 RUB.

Cr «Partie actuelle du passif à long terme» - 100 000 roubles.

Il s'avère que les éléments de dette à court terme fourniront une estimation plus précise des liquidités que l'entreprise devra payer à court terme. Et vice versa, sans une telle entrée (son absence est typique des rapports russes), l'évaluation de la structure des obligations ne sera pas fiable.

Ainsi, il devient clair que la transition vers les IFRS est devenue une tendance mondiale et qu'il est nécessaire de s'y préparer aujourd'hui afin d'acquérir des avantages concurrentiels demain.

Dans les conditions modernes d'intégration de l'économie russe dans le système économique international, les exigences en matière de fiabilité et d'objectivité des informations sur le montant des revenus des activités ordinaires (revenus) de l'entreprise augmentent considérablement. La pertinence de la question s'explique par le fait que cet indicateur est le principal pour les utilisateurs intéressés des états financiers dans le processus d'analyse de la situation financière de l'entreprise afin de prendre des décisions économiques éclairées. C'est la comptabilisation adéquate des revenus des principales activités de l'organisation qui permettra la formation d'un rapport véridique sur les résultats financiers conformément aux principes reconnus de comptabilité et de reporting.

La comptabilité des revenus est un domaine dans lequel les règles comptables russes actuelles diffèrent des règles prévues par les Normes internationales d'information financière (IFRS). Par conséquent, étant donné le processus en cours de transition du système comptable russe vers les IFRS, une attention particulière doit être accordée aux différences dans la définition et la comptabilisation des informations sur les revenus dans la comptabilité et le reporting dans les normes de comptabilité et de reporting nationales et internationales.

La notion de chiffre d'affaires selon les normes IFRS et RAS

Dans les normes internationales d’information financière, la norme IAS 18 « Revenus » est consacrée à la comptabilisation des produits des activités ordinaires. Cette norme est appliquée lors de la comptabilisation des revenus provenant de la vente de biens, de la fourniture de services et de l'utilisation par d'autres parties d'actifs de l'entreprise qui génèrent des intérêts, des redevances et des dividendes.

Dans RAS, les règles de génération d'informations sur les revenus comptables d'une organisation sont établies dans le PBU 9/99 « Revenu organisationnel ». Selon cette disposition, les revenus des activités ordinaires (revenus) sont les produits de la vente de produits et de biens, les recettes liées à l'exécution de travaux, la prestation de services.

Dans le même temps, les revenus n'incluent pas les revenus sous forme d'intérêts, de redevances et de dividendes, ce qui constitue une différence par rapport à IAS 18.

Il est à noter qu'il n'y aura pas d'écarts dans la présentation de ces revenus dans le compte de résultat en IFRS et le compte de résultats financiers en RAS, puisque cet écart a été éliminé dans le projet du nouveau PBU 9 « Revenus organisationnels », qui se trouve sur le site Web du ministère des Finances de la Russie.

Estimation des revenus

Conformément au paragraphe 9 d'IAS 18, le chiffre d'affaires doit être évalué à la juste valeur de la contrepartie reçue ou à recevoir.

La juste valeur est le montant auquel un actif pourrait être échangé, ou un passif réglé, entre des parties bien informées et consentantes dans le cadre d'une transaction sans lien de dépendance.

Le plus souvent, la compensation est versée sous forme d’espèces ou d’équivalents d’espèces. Si la réception de la trésorerie ou des équivalents de trésorerie est retardée, la juste valeur de la contrepartie peut être inférieure au montant nominal de la trésorerie reçue ou attendue. Lorsque le contrat constitue effectivement un financement, la juste valeur de la contrepartie est déterminée en actualisant tous les produits futurs à un taux d'intérêt notionnel.

Le taux d'actualisation utilisé pour la comptabilité dépend généralement de la solvabilité du débiteur. Si les créances sont actualisées, le taux d'actualisation correspond généralement au taux d'intérêt auquel la contrepartie pourrait obtenir des fonds empruntés à des conditions similaires. Si les comptes créditeurs sont actualisés, le taux d'actualisation correspond généralement au taux d'intérêt auquel l'organisation pourrait obtenir des fonds empruntés à des conditions similaires.

Conformément à l'article 6.2 du PBU 9/99, lors de la vente de produits et de biens, de l'exécution de travaux, de la fourniture de services à des conditions de paiement différé et échelonné, les revenus sont acceptés pour la comptabilisation du montant total des créances, ce qui ne correspond pas à la procédure établie. dans IAS 18.

Le projet d'amendement au PBU 9/99 (article 11) prévoit la détermination de la valeur actuelle d'une manière similaire au paragraphe 9 d'IAS 18, mais dans des conditions de paiement (échelonné) différé pour une période supérieure à 12 mois.

Comptabilisation des revenus de diverses transactions

Le point clé dans la détermination des revenus des PBU est leur impact sur le montant du capital de l’entreprise (sources de fonds propres). Il est à noter que le projet de PBU a élargi la liste des recettes qui ne sont pas reconnues comme revenus (revenus). Ainsi, l'article 4 du projet stipule que les revenus sous la forme de la différence entre les coûts réels de rachat de ses propres actions (actions) et leur valeur comptable ne sont pas reconnus comme revenus de l'organisation. Nous pensons que par « valeur comptable », nous entendons « valeur nominale ».

Rappelons qu'actuellement une telle différence est incluse dans les autres revenus.

Cette règle contredit à la fois le paragraphe 2 du PBU 9/99 et le paragraphe 70 des Principes IFRS, selon lesquels le revenu d'une organisation est une augmentation des avantages économiques résultant de la réception d'actifs (trésorerie, autres biens) et (ou ) remboursement du passif, entraînant une augmentation du capital de cet organisme, à l'exception des apports des participants (propriétaires des biens). Par conséquent, cette contradiction a été éliminée dans le projet du nouveau PBU « Revenu organisationnel ».

Conformément au paragraphe 13 d'IAS 18 et au paragraphe 26 du projet de PBU, les critères de comptabilisation des revenus sont généralement appliqués séparément à chaque transaction. Toutefois, dans certaines circonstances, ils doivent être appliqués à des éléments individuels de la transaction afin de refléter de manière fiable son contenu. Par exemple, le prix de vente d'un produit comprend un certain montant pour la maintenance ultérieure. Ce montant est différé et comptabilisé en chiffre d'affaires sur la période pendant laquelle la prestation est réalisée.

À l’inverse, les critères de comptabilisation peuvent être appliqués simultanément à deux ou plusieurs transactions lorsqu’elles sont liées de telle manière que leur effet commercial ne peut être déterminé sans référence à la série de transactions dans son ensemble. Par exemple, une entreprise peut vendre des biens et en même temps conclure un contrat distinct pour acheter des biens à l'avenir, réduisant ainsi l'impact de la première transaction. Dans ce cas, les deux transactions sont considérées ensemble.

Contrairement aux normes comptables russes, les IFRS mettent l'accent sur le contenu économique de la transaction. Si dans la plupart des cas le transfert des risques et des avantages d’un achat coïncide avec le transfert de propriété à l’acheteur, ce n’est pas toujours le cas. Par exemple, si, aux termes de la transaction, le vendeur a le droit de racheter les marchandises, tout en payant une pénalité, une telle transaction, du point de vue des IFRS, peut être comptabilisée comme un prêt garanti par un bien, et pas une vente. La base est une forte probabilité que le produit soit racheté.

Pour les organisations, le principal type de revenus est celui provenant de la vente de biens et de produits. Les conditions des contrats entre l'acheteur et le vendeur pouvant être très différentes, le moment de la reconnaissance dépend de l'ensemble des conditions prises dans leur ensemble.

Le paragraphe 14 d'IAS 18 définit les conditions suivantes, à la satisfaction desquelles les revenus provenant de la vente de biens et de produits doivent être comptabilisés :

l'entité a transféré des risques et des avantages importants liés à la propriété des biens à l'acheteur ;
l'entreprise ne participe plus à la gestion dans la mesure habituellement associée à la propriété et n'a aucun contrôle sur les marchandises vendues ;
le montant des revenus peut être estimé de manière fiable ;
il est probable que les avantages économiques associés à la transaction reviendront à l'entité ;
les coûts encourus ou attendus associés à l’opération peuvent être estimés de manière fiable.

Des conditions similaires sont proposées à l'article 17 du projet de PBU.

Il convient de noter que les dépenses, y compris les garanties et autres dépenses engagées après l'expédition des marchandises, peuvent généralement être évaluées de manière fiable si d'autres conditions nécessaires à la comptabilisation des produits sont remplies. Mais les revenus ne peuvent être reconnus si les dépenses ne peuvent pas être évaluées de manière fiable. Dans de tels cas, toute contrepartie déjà reçue pour la vente des marchandises est comptabilisée au passif. Ceci est indiqué au paragraphe 19 d'IAS 18. Cette exigence est généralement appelée l'appariement des produits et des charges.

Comme déjà mentionné, l'une des conditions de comptabilisation des revenus est le transfert de risques et de bénéfices importants à l'acheteur. Déterminer le moment d'un tel transfert nécessite d'étudier les termes de la transaction.

Conformément au paragraphe 15 d'IAS 18, dans la plupart des cas, le transfert des risques et avantages liés à la propriété coïncide avec le transfert du titre légal ou de la possession à l'acheteur. Dans d'autres cas, le transfert des risques et avantages de la propriété a lieu à un moment autre que le transfert du titre légal ou de la propriété. Si l'entité conserve une exposition importante sur le bien, la transaction ne constitue pas une vente et aucun produit n'est comptabilisé.

Dans certains cas, une entreprise peut conserver un risque de propriété important. Cela se produit lorsque :

le vendeur reste responsable de la performance insatisfaisante des marchandises non couvertes par les garanties standards ;
la perception des revenus par le vendeur dépend des revenus perçus par l'acheteur du fait de la vente de ses biens ;
les marchandises expédiées font l'objet d'une installation et l'installation constitue une partie importante du contrat qui n'a pas encore été réalisé par l'entreprise ;
l'acheteur a le droit de mettre fin à la transaction d'achat et de vente pour une raison spécifiée dans le contrat d'achat et de vente, et la société n'a aucune certitude de percevoir des revenus.

Le paragraphe 17 d'IAS 18 précise que si l'entreprise ne conserve que des risques insignifiants associés au bien immobilier, alors la transaction est une vente et les produits sont comptabilisés.

Il est important de rappeler que les revenus ne sont comptabilisés que lorsqu'il est probable que les avantages économiques associés à la transaction iront à l'entité. Dans certains cas, cette probabilité peut ne pas exister jusqu'à ce que la contrepartie soit reçue ou que l'incertitude soit résolue (IAS 18 paragraphe 18).

Cependant, lorsqu'il y a une incertitude quant à savoir si un montant déjà inclus dans les produits sera recouvré, le montant qui n'est pas reçu ou le montant qui est moins susceptible d'être recouvré est comptabilisé comme une charge plutôt que comme un ajustement du montant des produits initialement. reconnu.

Lors de la fourniture de services, la comptabilisation des revenus est compliquée par le fait que des difficultés surviennent pour estimer de manière fiable tous les coûts, car la période de fourniture des services peut être plus longue qu'une période préalablement déterminée ou supérieure à un exercice.

Le paragraphe 20 d'IAS 18 et l'article 18 du projet de PBU indiquent que le résultat d'une transaction peut être évalué de manière fiable si les conditions suivantes sont remplies :

le montant des revenus peut être estimé de manière fiable ;
il est probable que les avantages économiques liés à la transaction reviendront à l'entreprise ;
le degré d'achèvement de la transaction à la date de clôture peut être déterminé de manière fiable ;
les coûts engagés pour la mise en œuvre de la transaction et les coûts nécessaires à sa réalisation peuvent être déterminés avec assez de précision.

La comptabilisation des revenus en fonction de l'achèvement de la transaction est souvent appelée la méthode du « degré d'achèvement », qui comptabilise les revenus sur la même période au cours de laquelle les services sont fournis. IAS 11 (équivalent russe - PBU 2/2008) impose également la comptabilisation des revenus sur les mêmes bases. Ces exigences s'appliquent également à la comptabilisation des produits et des dépenses liées à une transaction impliquant la prestation de services.

Selon le paragraphe 24 d'IAS 18, le degré d'achèvement d'une transaction peut être déterminé par différentes méthodes. L’entreprise utilise celui qui fournit une estimation fiable des travaux effectués. Ceci est également mentionné au paragraphe 19 du projet de PBU. Selon la nature de la transaction, ces méthodes peuvent inclure :

rapports sur les travaux effectués ;
services fournis à la date de reporting, en pourcentage du volume total des services ;
le rapport proportionnel entre les coûts engagés à ce jour et les coûts totaux estimés de la transaction. Les coûts engagés à la date de clôture incluent uniquement ceux qui reflètent les services fournis à cette date. Les coûts de transaction totaux estimés incluent uniquement les coûts qui reflètent les services fournis ou à fournir.

Les acomptes et les avances reçus des clients ne reflètent souvent pas les services fournis.

Sur la base des paragraphes 25 à 28 d'IAS 18, lorsque les services sont fournis à un nombre indéfini d'occasions sur une période de temps spécifiée, les produits sont comptabilisés de manière linéaire sur la période, sauf s'il existe des éléments probants selon lesquels une autre méthode reflète mieux la stade d'achèvement. Si une action est nettement plus importante que d’autres, la comptabilisation des produits est différée jusqu’à ce que cette action se produise. Cette règle diffère considérablement de la pratique comptable russe.

Si le résultat d'une transaction impliquant la fourniture de services ne peut être évalué de manière fiable, les produits doivent alors être comptabilisés uniquement à hauteur des coûts recouvrables reconnus à la date de clôture.

Dans les premières étapes d’une opération, il est souvent difficile d’évaluer de manière fiable son résultat. Il est toutefois possible que l'entreprise récupère les frais engagés pour réaliser la transaction. Par conséquent, les produits sont comptabilisés uniquement dans la mesure où les coûts encourus devraient être recouvrés. Étant donné que le résultat de la transaction ne peut être estimé de manière fiable et qu'il est peu probable que les coûts encourus soient récupérés, aucun produit n'est comptabilisé et les coûts encourus sont comptabilisés en pertes. Lorsque les incertitudes empêchant une estimation fiable de l'issue de la transaction sont éliminées, le chiffre d'affaires est comptabilisé conformément aux principales modalités de comptabilisation du chiffre d'affaires.

Il convient de noter que même le projet de nouveau PBU ne prévoit pas de règles de comptabilisation des revenus au titre des contrats d'exécution de travaux ou de prestation de services pour une période supérieure à un an de déclaration.

Reconnaissance des revenus en IFRS dans le cadre de contrats complexes

En pratique, les entreprises concluent des contrats complexes qui comprennent au moins deux éléments : la vente et la maintenance ultérieure. Il n’existe pas d’indications détaillées sur la comptabilisation des produits dans les contrats complexes dans IAS 18. Les critères de comptabilisation sont généralement appliqués à des éléments identifiables séparément d'une transaction afin d'en refléter l'essence. Toutefois, elles s'appliquent globalement à deux ou plusieurs transactions si les transactions sont liées de telle manière que l'effet commercial global ne peut être compris sans considérer les transactions dans leur ensemble. Dans de tels cas, la contrepartie au titre du contrat doit être répartie entre les unités comptables individuelles en fonction de leurs justes valeurs relatives. Les critères de comptabilisation des revenus applicables doivent être considérés séparément pour chaque unité de comptabilisation.

Comptabilisation des revenus sous forme d'intérêts, de redevances et de dividendes

Actuellement, les accords sont très répandus qui définissent les conditions d'utilisation par diverses sociétés des actifs d'autres sociétés, notamment l'utilisation de diverses licences, droits sur les logiciels, les marques, la diffusion télévisée et radiophonique, etc.

Dans de tels cas, les revenus sous forme d’intérêts, de redevances et de dividendes sont comptabilisés lorsque les critères suivants sont remplis :

il est probable que des avantages économiques futurs bénéficieront à l'entreprise ;
leur ampleur peut être déterminée de manière fiable.

Conformément au paragraphe 30 d'IAS 18, le chiffre d'affaires doit être comptabilisé comme suit :

Les intérêts sont comptabilisés selon la méthode du taux d'intérêt effectif telle que définie par IAS 39 ;
les paiements de licences (redevances) sont comptabilisés selon la méthode de la comptabilité d'exercice conformément au contenu de l'accord concerné ;
Les dividendes sont comptabilisés lorsque le droit des actionnaires au paiement est établi.

L'article 23 du projet de PBU stipule que les revenus de licence sont comptabilisés sur une base égale, sauf indication contraire des termes de l'accord. Cette exigence diffère de celle spécifiée dans IAS 18.

Il existe des différences significatives dans l'interprétation des IFRS et du RAS pour la comptabilisation des revenus d'une entreprise à la fois dans l'actuel PBU 9/99 « Revenu organisationnel » et dans le projet de cette norme russe.

Ainsi, IAS 18, contrairement à l'actuel PBU 9/99 russe, définit les exigences comptables, les critères de comptabilisation et l'évaluation des revenus découlant d'événements tels que la vente de biens, la prestation de services, ainsi que l'utilisation par d'autres parties de actifs de l’entreprise qui génèrent des intérêts, des redevances et des dividendes. Par ailleurs, selon IAS 18, le chiffre d'affaires est évalué à la juste valeur de la contrepartie reçue ou attendue en tenant compte du montant des décotes accordées par l'entreprise. Conformément au PBU 9/99, lors de la vente de produits et de biens, de l'exécution de travaux, de la fourniture de services à des conditions de paiement différé et échelonné, les revenus sont acceptés pour la comptabilisation du montant total des créances. De plus, le PBU, contrairement aux IFRS, ne prévoit pas de règles de comptabilisation des revenus au titre des contrats d'exécution de travaux ou de prestation de services pour une période supérieure à un an de reporting.

Littérature:

Chiffre d’affaires selon la Norme internationale d’information financière 18 (IAS).
PBU 9/99 «Revenus de l'organisation».
Projet de règlement comptable « Revenus de l'organisation ».
Aldarova T.M. Comptabilité des résultats selon RAS et IFRS // Innovations et investissements. 2014. N° 5.
Sveshnikova V.A. Caractéristiques de la comptabilisation des revenus et des dépenses selon les normes d'information financière russes et internationales (IFRS) // Jeune scientifique. 2014. N° 21.2.
Piatov M.L., Smirnova I.A. Revenus et dépenses de l'organisation : interprétation des IFRS // Bukh. 1C. 2008. N° 2.